Con la Circolare n. 37/E del 16 settembre 2016, l’Agenzia delle Entrate ha fornito ulteriori chiarimenti in materia di assegnazione e cessione di beni ai soci, regime fiscale di favore, avente carattere temporaneo, previsto dalla Legge di Stabilità 2016.
Il documento di prassi dà seguito alla precedente Circolare n. 26/E del 1 giugno 2016 (vedi Notizia del 7 giugno 2016) ed è volto a fornire delucidazioni aggiuntive in merito ad alcuni aspetti peculiari della disciplina, dando risposta a gran parte dei dubbi interpretativi sollevati dalla Confederazione.
Il quadro interpretativo si è, quindi, completato solo a ridosso del termine del 30 settembre previsto per effettuare l’atto di assegnazione, cessione ovvero di trasformazione in società semplice. L’incertezza normativa, il ridotto lasso temporale a disposizione dei consulenti e le difficoltà insite nell’adempimento medesimo, che richiede la considerazione di numerose variabili al fine di stimarne la convenienza, hanno indotto la Confederazione e R.E.TE. Imprese Italia a chiedere, a suo tempo, al Governo una congrua proroga dei termini (vedi Notizia del 9 Settembre 2016), richiesta che è stata rinnovata lo scorso 22 settembre in occasione dell’incontro con il Sottosegretario alla Presidenza del Consiglio dei Ministri, Nannicini e il Viceministro dell’Economia e delle Finanze, Casero (vedi Notizia del 22 Settembre 2016). Dalle informazioni acquisite sembra ci sia la volontà di inserire nella prossima legge di bilancio 2017 una riapertura dei termini al fine di consentire ad una platea più ampia di imprenditori di far uscire dal patrimonio aziendale i beni beneficiando di una significativa riduzione delle imposte dovute.
Di seguito, si riportano alcuni dei quesiti posti dalla Confederazione che trovano risposta nella Circolare in commento.
Imposta di registro proporzionale – applicazione dell’imposta minima pari a € 1.000
Per quanto concerne l’applicazione dell’imposta di registro sulle assegnazioni e cessioni dei beni ai soci, la norma agevolativa prevede che le “aliquote dell’imposta proporzionale di registro eventualmente applicabili sono ridotte alla metà” (art. 1, co. 119, Legge 208/2015, Legge stabilità 2016).
In tali casi, evidenzia l’Agenzia nella Circolare in commento, le aliquote da applicare sono quelle previste, in via generale, per i trasferimenti immobiliari, ridotte alla metà, disciplinati dall’art. 1 della tariffa, parte prima, allegata al TUR, DPR n. 131/1986, mentre l’imposta minima di registro trova applicazione nella misura di 1.000 euro, a seguito della modifica operata dall’art.10, co. 2, del D.Lgs. n. 23/2011.
Tale precisazione si è resa necessaria per comprendere la portata agevolativa della disposizione introdotta dalla citata legge di Stabilità. In particolare, ci era sembrato necessario un chiarimento sull’applicabilità della predetta riduzione di aliquote in presenza del limite dei 1000 €. Ci si interrogava se all’importo a titolo di imposta di registro dovuta per effetto della riduzione dell’aliquota non si rendesse applicabile il limite dei 1000 euro o se, in alternativa, in una logica agevolativa, la riduzione del 50% si rendesse applicabile anche al limite di 1000 euro.
Tali dubbi sono stati sciolti poiché l’Agenzia ha precisato che l’agevolazione della riduzione alla metà trova applicazione solo con riferimento alle aliquote proporzionali dell’imposta di registro, mentre l’imposta minima deve essere applicata nella misura ordinaria prevista. Ne consegue che il minimale di 1.000 euro si rende applicabile nei casi in cui l’imposta calcolata proporzionalmente e ridotta al 50% risulti inferiore all’importo minimo previsto.
Effetti fiscali per i soci di società di persone in contabilità semplificata
La precedente Circolare n. 26/E del 1 giugno 2016 non evidenziava alcuna differenza tra società di persone in contabilità ordinaria e semplificata. Ci si chiedeva, dunque, se nella determinazione del costo della partecipazione post assegnazione si dovessero seguire le medesime regole in entrambi i regimi contabili. Altro dubbio interpretativo riguardava la natura ed il conseguente trattamento fiscale applicabile nei casi in cui, per effetto dell’assegnazione da società di persone, il capitale sociale fosse andato sottozero.
Rispondendo ai nostri quesiti, l’Agenzia ha precisato che anche nelle società di persone, al pari di quanto previsto nelle società di capitali può verificarsi in capo al socio l’ipotesi in cui il valore normale/catastale del bene assegnato risulti maggiore rispetto al costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione. Circostanza che si verifica, per esempio, quando il socio assegnatario, illo tempore, abbia acquistato la partecipazione ad un costo inferiore rispetto al valore economico della società. In questi casi, precisa l’Agenzia, trovano applicazione le regole ordinarie e non quelle previste dalla disciplina agevolativa in esame, pertanto tale differenziale negativo andrà tassato in capo al socio come utile ai sensi dell’art 47, co.7 del TUIR.
Le medesime regole di tassazione in capo al socio, peraltro, trovano applicazione nel caso in cui l’assegnazione sia effettuata da società di persone in contabilità semplificata, posto che non sono previste specifiche deroghe in tal senso dalle norme del TUIR.
Per quanto riguarda le regole da seguire per determinare il nuovo costo della partecipazione, l’Agenzia precisa che il costo fiscale della partecipazione del socio in contabilità semplificata deve essere determinato in via extracontabile con le stesse modalità previste dall’art. 68, comma 6 del TUIR.
Pagamento imposta sostitutiva sulle riserve in sospensione d’imposta ed effetto sui soci
Altro aspetto importante su cui era necessario acquisire il parere dell’Agenzia riguardava gli effetti derivanti dalla cancellazione di riserve in sospensione d’imposta. In particolare, ci si chiedeva se, nei casi in cui la società procedesse ad annullare riserve da rivalutazione, ai fini dell’assegnazione del bene al socio, il pagamento dell’imposta sostitutiva a titolo di affrancamento, pari al 13%, chiudesse definitivamente il debito di società e socio o solo quello della società.
Sul punto la circolare n. 37/E del 16 settembre 2016 ha chiarito che il versamento della suddetta imposta sostitutiva è definitivo e liberatorio anche per il socio, non costituendo per l’assegnatario materia imponibile a titolo di distribuzione del dividendo. Nello specifico, per i soci delle società di capitali, il pagamento dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, fissata nella misura del 13%, operato dalla società per poter utilizzare le riserve in sospensione d’imposta, determina l’irrilevanza in capo agli stessi dell’importo assoggettato a tassazione dalla società.
La Circolare precisa, inoltre, che con riferimento alle società di persone occorre evitare che i soci non fruiscano di un doppio incremento del valore della partecipazione, ossia una prima volta al momento della rivalutazione ed una seconda volta al momento dell’affrancamento della riserva operata ai fini dell’assegnazione. E’ vero, infatti, che nel momento in cui è stata applicata l’imposta sostitutiva sulle plusvalenze create a seguito della rivalutazione dei beni, si poteva già procedere ad aumentare il costo fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni ai sensi dell’articolo 68, comma 6 del TUIR, al fine di evitare una doppia imposizione in capo al socio qualora decidesse di cedere la partecipazione prima della liberazione e distribuzione delle relative riserve in sospensione d’imposta. A tal proposito, il documento di prassi sottolinea semplicemente che coloro che in sede di costituzione della riserva hanno già aumentato il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione non possono farlo nuovamente nel momento in cui la medesima riserva viene affrancata per poter procedere all’assegnazione.
Plusvalenze e regime delle riserve
Un altro aspetto incerto riguardava il trattamento fiscale delle riserve che si formano in bilancio per effetto di imputazione a conto economico delle plusvalenze emerse a seguito dell’assegnazione. In particolare, ci si chiedeva se la quota parte di tale riserva, corrispondente al valore della plusvalenza, fosse esonerata da tassazione in sede di distribuzione, posto che su tale valore la società ha già assolto l’imposta sostitutiva.
Sul punto la circolare n. 37/E precisa che in caso di beni iscritti tra le immobilizzazioni, la plusvalenza generata dalla differenza tra valore attribuito al bene e il suo valore netto contabile, da iscrivere a conto economico, non rileva ai fini fiscali, considerato che il versamento dell’imposta sostitutiva libera la società da qualsiasi debito tributario ai fini delle imposte sul reddito e ai fini IRAP.
Va tuttavia evidenziato che la plusvalenza contabile contribuisce alla determinazione del risultato del conto economico dell’esercizio 2016. Se il risultato è positivo, la plusvalenza confluisce tra le riserve disponibili del patrimonio netto. L’eventuale distribuzione ti tale riserva negli anni successivi, seguirà il regime ordinario di tassazione come dividendo in capo ai soci percettori. Ne consegue che l’imposta sostitutiva assolta dalla società sulla plusvalenza non libera il socio in caso di distribuzione della riserva di utile nella quale è confluita la plusvalenza.
